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Quando a Emenda Constitucional nº 3, de 1993, introduziu o parágrafo 7º ao artigo 150 da atual Carta Republicana, dois objetivos pretendiam ser alcançados: “constitucionalizar” a possibilidade de cobrança de tributos sobre fatos geradores futuros, afastando a contestação do regime por ofensa a diversos princípios constitucionais tributários; e assegurar que os malefícios da cobrança antecipada e presumida seriam ajustados ao final, por meio do imediato e preferencial acerto de contas entre o valor estimado e o devido, unicamente direcionado aos contribuintes.

Os Estados de São Paulo e Pernambuco compreenderam bem o ditame e publicaram normas para assegurar esse direito aos contribuintes substituídos. Nunca pensaram em exigir eventual diferença apurada em favor do Fisco.

Por outro lado, os demais Estados e o Distrito Federal, legislando em causa própria, firmaram o Convênio ICMS nº 13, de 1997, e estabeleceram, conforme redação da cláusula segunda, a negativa a este direito. Estava, portanto, instalada a divergência de entendimento sobre o que havia sido enxertado na Constituição Federal de 1988, repisado na Lei Complementar nº 87, de 1996 ­ que disciplina o ICMS, e o que pretendiam fazer em suas leis internas.

O Plenário do Supremo Tribunal Federal (STF) já havia definido favoravelmente ao Fisco em relação às duas questões postas. A constitucionalidade do regime foi confirmada no julgamento do Recurso Extraordinário (RE) nº 213.396/SP e a negativa de acertos futuros, com base no convênio citado, na ação direta de inconstitucionalidade (Adin) nº 1.851/AL.

Entretanto, quando foi concluído pelo STF o julgamento do RE nº. 593849, houve radical mudança de entendimento sobre o regime de substituição tributária progressiva do ICMS, no tocante ao dever de restituição. A tese do julgamento para fim de repercussão geral estabeleceu que “é devida a restituição da diferença do ICMS pago a mais no regime de substituição tributária para a frente se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida”, sob pena de ocorrência de confisco ou enriquecimento sem causa dos Estados.

De medida de exceção à principal forma de tributação, a sistemática sofreu um duro golpe, embora os contribuintes não saibam, ao certo, quais as medidas serão adotadas, principalmente porque cresce o temor que os entes tributantes, alegando suposta igualdade de fato ou de direito, exijam as eventuais diferenças apuradas que lhes sejam favoráveis.

Tal desiderato não pode prosperar, pelas seguintes razões:

1. A CF/88 e a LC 87/96 estabelecem apenas o direito de restituição aos contribuintes, não ao Fisco. A tese insculpida no Convênio 13/97 foi rechaçada;

2. A tese vencedora reconheceu o direito à imediata e preferencial restituição do tributo eventualmente pago a maior e não contemplou eventuais compensações em favor dos Estados, nos casos inversos; 

3. A Margem de Valor Agregado (MVA), principal índice utilizado para definir a base de cálculo do tributo antecipado, é estabelecida exclusivamente pelo sujeito ativo da obrigação tributária;

4. Há vários princípios constitucionais ofendidos no regime e a garantia de devolução ao contribuinte é uma medida compensatória frente à

“constitucionalização” do regime, ocorrida no bojo do capítulo que impõe limites ao poder de tributar (artigo 150). 

Na sistemática do ICMS/ST a balança já está aquilatada favoravelmente aos Fiscos e, o que se extrai da leitura constitucional e da recente decisão do Pretório Excelso é: para apaziguar os efeitos danosos (jurídicos e econômicos) do regime, exigir o acerto de contas entre o tributo real e o valor estimado é direito exclusivo dos contribuintes do imposto.